关于江夏区PPP项目审计工作的一点思考
江夏区审计局 肖建汉
自PPP模式推进以来，武汉市江夏区推广运用PPP工作取得积极进展，PPP项目陆续开展实施及落地，多个项目被评为国家财政部示范项目，经过各部门的共同努力，江夏区在市政、交通、水务、环保、片区开发等领域积极探索和运用PPP模式，总投资额已超百亿元。江夏区推广PPP模式取得的成绩在湖北省和武汉市均名列前茅。
2017年下半年以来，财政部、发改委、国资委等部门连续发文，要求规范PPP项目运作，加强PPP领域风险管控，PPP工作进入了政策动荡期。审计作为党和国家监督体系的重要组成部分，积极反映和揭示PPP项目运行中存在的突出问题，并发挥审计的建设性作用，促进PPP规范发展，确保江夏区PPP项目规范发展，保障公共利益最优化、最大化显得尤为重要。
一、PPP项目审计的现状
PPP模式对促进江夏区基础设施和公共服务领域建设发挥着重要作用。其投入资金量大，社会影响广泛，对江夏区PPP项目的审计监督是当前审计的一道重担。但PPP建设项目与传统政府建设项目存在诸多不同，当前审计工作存在难点。
（一）PPP项目审计内容更为复杂
一方面，按照国家相关政策，PPP项目主要集中在轨道交通、供水、环保、供气、市政建设等基础设施工程上，工程建设本身极为复杂，使得项目风险较之一般项目更大。另一方面，较之一般的项目，PPP项目审计的对象更多，在同一个项目的建设中，参与项目相关利益主体众多，包括投资人、建设单位、设计单位、勘察单位、施工单位、监理单位等，这些利益相关主体都成为审计对象。以往的非PPP项目审计，由于政府及国有企业是主要投资人，审计主要关注于建设单位财务收支、工程造价和项目管理等内容，以明晰其是否损害国家财政利益。但在PPP项目中，由于投资主体中非国有企业的介入，对投资人的审计变得尤为重要。同时由于PPP项目持续时间长，干扰因素多，人员变动、政策变化乃至技术更新、气候环境变异等都会加剧项目的不确定性与审计的复杂性，故而PPP项目审计必须监督项目全部阶段是否都响应合同规定，不仅要涵盖准备阶段、招投标阶段、合同组织阶段、融资阶段、建造阶段，也要涵盖经营和移交阶段等多个时段，审计内容极为复杂。
（二）审计方法滞后
基础设施工程项目审计中最主要的审计方式就是全过程跟踪审计，也就是指将审计贯穿于立项、项目可行性研究、项目设计、项目招投标、项目合同签订、项目实施、项目工程款结算、项目竣工验收、项目投入使用到项目后期维护全部过程。实行PPP模式后，社会资本介入导致项目建设程序有所改变，传统的全过程跟踪审计面临诸多利益主体关系的作用，从哪里介入，由谁主导配合等问题很难短期明晰。在项目实施阶段，各个项目利益相关主体之间的资料数据十分庞杂、信息分散，标准不尽相同，传统的以施工图为基础、以财务信息为核心的审计方式也不再适用。此外，PPP项目周期长，对PPP项目审计的参与人也多，需要进行多次工作交接，时间短、人手少、任务重的现象严重，容易造成审计质量控制不严。显然，传统的审计方法已很难适应PPP项目审计的现实需求。
（四）江夏区PPP项目发展现状
伴随着PPP的快速推广，江夏区多个PPP项目已经陆续落地，进入建设运营期，相关审计工作目前还未全面正式启动，而审计作为PPP项目监管的重要方式，是项目成功实施的核心环节之一，会对项目投资控制、风险分担、政府付费等产生重要影响，因此加强江夏区PPP项目的审计监督具有必要性及重大意义，当前PPP项目以片区开发等综合打包项目为主，项目分批实施的现状对审计工作提出了很大的挑战。
二、PPP项目审计工作重点分析
（一）审计目标。《审计法》规定审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算进行审计监督。常规的政府投资项目审计一般以维护政府利益为目标，主要审计项目资金概预算执行情况和决算造价真实性。PPP项目审计目标主要着眼于项目的可持续性，关注风险的合理分配、信息的合理披露、资源的合理配置、政府或公众合理付费、项目的建设效果和公共服务能力，从预算和决算的真实性转向经济性、效果性、效率性和环保性“四位一体”的审计目标体系，最终实现“物有所值”的建设目标。
（二）审计对象。对传统建设项目而言，项目的预算执行主体一般为项目建设单位，项目建设单位既是建设项目资金的出资方，又是项目成果的所有权人，项目建设单位通常为被审计单位。PPP模式改变了项目投资主体，建设项目相关单位包括政府投资方、政府指定的项目实施机构、由社会资本方和政府投资方组建的项目公司，以及设计、施工、监理等单位，被审计单位较为复杂。在PPP项目审计中，被审计单位的范围应包括政府投资方、社会资本方、项目公司、项目实施机构及关联的相关单位。但实际审计操作中仅能确定一家单位为审计通知书的送达单位，考虑到项目公司具体执行建设项目的预算和决算，部分设计、施工、监理等合同也由项目公司签订，因此采取将项目公司作为审计通知书的送达单位，其它相关单位送达审计调查通知书。
（三）审计方式。政府投资建设项目主要使用跟踪审计和决算审计方式开展审计。跟踪审计是从建设项目的立项、可行性研究、设计、征地拆迁、招投标、合同签订、工程价款结算、竣工验收直至项目投产使用进行审计监督。决算审计是建设单位完成全部建设内容后，对包括工程价款结算、资金来源、征地拆迁、勘察设计等的财务收支进行审计。PPP项目审计目标和重点的变化，也要求对现有的审计方式进行优化。对于PPP项目来说，决算审计方式不能满足审计目标的需求，应该采取灵活的跟踪审计方式，跟踪方式也应对于不同的项目付费机制有所区别。
（四）审计内容。从PPP项目运作流程五阶段——项目识别、项目准备、项目采购、项目执行、项目移交，重点把握审计在各环节的审计内容和重点。
1、项目识别审计
项目识别，是政府根据一定的评价标准来确定一个基础设施及公共服务类项目能否采用PPP模式的阶段。该阶段工作分项目发起、项目筛选、物有所值评价及财政承受能力论证4个步骤依次进行。
项目识别审计主要是对项目前期立项、决策过程进行审计，重点对项目建议书、项目可行性研究报告、项目物有所值评价报告、财政承载能力论证报告等项目前期文件资料及其审批程序进行审计, 并就项目是否符合“ 投资规模较大、需求长期稳定、价格调整机制灵活、市场化程度较高”等条件；是否已纳入了省财政厅PPP项目库；是否适合采用政府和社会资本合作模式（PPP）等提出审计意见。
2、项目准备审计
项目准备，是政府授权的项目实施机构对通过物有所值评价和财政承受能力论证的PPP项目进行的准备工作。该阶段工作分管理架构组建、实施方案编制及实施方案审核3个步骤依次进行。
项目准备阶段的核心文件是《项目实施方案》，实施方案是整个PPP项目实施过程中纲领性文件，它指导着后续各阶段的工作，对项目的成败起到至关重要的作用。该阶段审计部门应主要对实施方案进行审计，重点审计实施方案编制要素是否完整（至少应包括项目概况、PPP运行的必要性和可行性、风险分配框架、PPP运作方式、项目交易结构、项目合同结构、核心边界、监督管理、PPP采购方式、实施保障措施及财务测算等章节）；实施方案采用的数据是否真实有效；实施方案所涉及的核心内容（风险分配原则、合同结构、采购方式等）是否合法；实施方案是否通过了专家评审及方案是否按规定进行审批等。
3、项目采购审计
项目采购，实质上就是项目实施机构按照方案要求选择社会资本合作方的过程。该阶段工作分资格预审、采购文件编制、响应文件评审及谈判与合同签署4个步骤依次进行。
项目采购审计主要依据《政府采购法》及其实施条例，对采购程序及文件资料的合法性、真实性进行全面审计。重点审计资格预审公告是否在省级以上人民政府财政部门指定的媒体上发布；提交资格预审申请文件的时间自公告发布之日起是否超过15个工作日；项目采购文件的编制及项目采购邀请与响应文件评审是否符合规定、采购谈判与项目合同签订是否符合规定；合同文本是否按规定进行公示等。
4、项目执行审计
项目执行，是PPP项目真正实施建设阶段。该阶段工作分项目公司设立、融资管理、绩效监测与支付及中期评估4个步骤依次进行。
项目执行审计应重点审计社会资本合作方是否按照采购文件和项目合同约定，按时足额出资设立项目公司；项目公司融资方案设计是否合理、是否存在项目公司债务向政府转移的情况；项目实施机构是否按照项目合同约定，监督社会资本或项目公司履行合同义务，定期监测项目产出绩效指标，编制季报和年报，并报财政部门备案；项目实施机构是否定期（3～5年）对项目进行中期评估、及时评估已发现问题的风险，制订应对措施，并报财政部门备案；政府相关职能部门是否根据国家相关法律法规对项目履行行政监管职责等。
5、项目移交审计
PPP项目移交阶段，包括移交准备阶段、性能测试阶段、资产交割阶段。移交环节的审计重点，主要在于对移交节点的资产进行评估价值审计，确保项目价值符合合同要求，避免政府利益受到侵蚀。
（五）审计程序。
PPP项目审计程序可分为四个环节。
1、审计计划：政府审计部门根据审计立项标准和计划流程，将PPP项目审计纳入审计机关的中长期战略计划、三年滚动计划、年度审计计划。
2、审计准备：根据计划结合多元审计力量，组建审计小组。根据审前调查，编制审计实施方案，包括审计目标、审计标准、审计指标和内容、进度计划及审计风险评估等，最后向审计对象——PPP项目公司/社会资本下发审计通知书。
3、审计实施：是审计执行机制的核心环节。审计小组进入PPP项目公司，根据PPP项目的审计实施方案，对项目公司及所有与之有协议关系的主体行为及协议进行全生命周期跟踪审计，编制PPP项目审计工作底稿，出具审计意见。
4、审计终结：对PPP项目审计意见进行汇总，出具审计报告，向公众公示，并根据审计结果，要求被审计单位进行整改，持续跟进。
三、对江夏区开展PPP项目审计工作的相关建议
（一）研究制定江夏区PPP项目审计管理（试行）办法。建立完善江夏区的PPP项目审计相关制度。由于国家层面关于PPP项目审计制度的缺失，因此制定相关管理办法，是推进江夏区PPP项目健康发展的重要保障。鉴于PPP项目的特殊性，对其审计无法完全按照一般审计项目规则操作，应尽快建立适当的PPP管理办法和审计准则，包括审计机制、审计标准、审计计划、分析框架、方法和工具、审计指标体系、绩效评价等，从而依据准则明确审计责任，提高审计监督效益，进而保障PPP项目能够公开透明、健康发展，让政府放心，公众满意。
（二）建立基于大数据的PPP项目全覆盖审计模式。PPP项目周期长、涉及范围广，决定了其审计工作量相对较大，完全依靠人力审计已不大可能。在全国PPP综合信息平台项目库基础上，尽快建立PPP项目大数据平台，共享PPP项目实时进度数据以及相关财务、人员等数据信息，并建立统一的数据标准与接口标准，对数据进行采集、加工、存储、分析与统一管理。进而基于大数据技术，对PPP项目进行全覆盖、全过程的实时跟踪审计。
（三）借助第三方机构的力量开展PPP项目审计工作。PPP项目审计工作与传统项目审计差别较大，审计范围、内容及强度等均加大了审计工作的难度，并且PPP项目审计专业性及综合性较强，借助第三方机构的专家及智库力量，能更好地把控PPP项目的审计风险，推进PPP项目审计工作顺利实施。
(四)构建江夏区PPP项目审计专业人才培养体系。现阶段，PPP项目审计人才短缺，培养需短期培训与长期培养并举，对于在岗的审计人员，以短期培训为主，以PPP项目为载体，采取工学结合的方式，进行针对性培训。短期培训重在弥补短板，转变审计人员固有的思维，提高其对PPP项目的认识，提升其在PPP项目审计中新技术运用、多方位协同沟通的能力。长期培养则立足长远发展，专注于人才培养的顶层设计与长远规划。
关于江夏区PPP项目审计工作的一点思考
江夏区审计局 肖建汉
自PPP模式推进以来，武汉市江夏区推广运用PPP工作取得积极进展，PPP项目陆续开展实施及落地，多个项目被评为国家财政部示范项目，经过各部门的共同努力，江夏区在市政、交通、水务、环保、片区开发等领域积极探索和运用PPP模式，总投资额已超百亿元。江夏区推广PPP模式取得的成绩在湖北省和武汉市均名列前茅。
2017年下半年以来，财政部、发改委、国资委等部门连续发文，要求规范PPP项目运作，加强PPP领域风险管控，PPP工作进入了政策动荡期。审计作为党和国家监督体系的重要组成部分，积极反映和揭示PPP项目运行中存在的突出问题，并发挥审计的建设性作用，促进PPP规范发展，确保江夏区PPP项目规范发展，保障公共利益最优化、最大化显得尤为重要。
一、PPP项目审计的现状
PPP模式对促进江夏区基础设施和公共服务领域建设发挥着重要作用。其投入资金量大，社会影响广泛，对江夏区PPP项目的审计监督是当前审计的一道重担。但PPP建设项目与传统政府建设项目存在诸多不同，当前审计工作存在难点。
（一）PPP项目审计内容更为复杂
一方面，按照国家相关政策，PPP项目主要集中在轨道交通、供水、环保、供气、市政建设等基础设施工程上，工程建设本身极为复杂，使得项目风险较之一般项目更大。另一方面，较之一般的项目，PPP项目审计的对象更多，在同一个项目的建设中，参与项目相关利益主体众多，包括投资人、建设单位、设计单位、勘察单位、施工单位、监理单位等，这些利益相关主体都成为审计对象。以往的非PPP项目审计，由于政府及国有企业是主要投资人，审计主要关注于建设单位财务收支、工程造价和项目管理等内容，以明晰其是否损害国家财政利益。但在PPP项目中，由于投资主体中非国有企业的介入，对投资人的审计变得尤为重要。同时由于PPP项目持续时间长，干扰因素多，人员变动、政策变化乃至技术更新、气候环境变异等都会加剧项目的不确定性与审计的复杂性，故而PPP项目审计必须监督项目全部阶段是否都响应合同规定，不仅要涵盖准备阶段、招投标阶段、合同组织阶段、融资阶段、建造阶段，也要涵盖经营和移交阶段等多个时段，审计内容极为复杂。
（二）审计方法滞后
基础设施工程项目审计中最主要的审计方式就是全过程跟踪审计，也就是指将审计贯穿于立项、项目可行性研究、项目设计、项目招投标、项目合同签订、项目实施、项目工程款结算、项目竣工验收、项目投入使用到项目后期维护全部过程。实行PPP模式后，社会资本介入导致项目建设程序有所改变，传统的全过程跟踪审计面临诸多利益主体关系的作用，从哪里介入，由谁主导配合等问题很难短期明晰。在项目实施阶段，各个项目利益相关主体之间的资料数据十分庞杂、信息分散，标准不尽相同，传统的以施工图为基础、以财务信息为核心的审计方式也不再适用。此外，PPP项目周期长，对PPP项目审计的参与人也多，需要进行多次工作交接，时间短、人手少、任务重的现象严重，容易造成审计质量控制不严。显然，传统的审计方法已很难适应PPP项目审计的现实需求。
（四）江夏区PPP项目发展现状
伴随着PPP的快速推广，江夏区多个PPP项目已经陆续落地，进入建设运营期，相关审计工作目前还未全面正式启动，而审计作为PPP项目监管的重要方式，是项目成功实施的核心环节之一，会对项目投资控制、风险分担、政府付费等产生重要影响，因此加强江夏区PPP项目的审计监督具有必要性及重大意义，当前PPP项目以片区开发等综合打包项目为主，项目分批实施的现状对审计工作提出了很大的挑战。
二、PPP项目审计工作重点分析
（一）审计目标。《审计法》规定审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算进行审计监督。常规的政府投资项目审计一般以维护政府利益为目标，主要审计项目资金概预算执行情况和决算造价真实性。PPP项目审计目标主要着眼于项目的可持续性，关注风险的合理分配、信息的合理披露、资源的合理配置、政府或公众合理付费、项目的建设效果和公共服务能力，从预算和决算的真实性转向经济性、效果性、效率性和环保性“四位一体”的审计目标体系，最终实现“物有所值”的建设目标。
（二）审计对象。对传统建设项目而言，项目的预算执行主体一般为项目建设单位，项目建设单位既是建设项目资金的出资方，又是项目成果的所有权人，项目建设单位通常为被审计单位。PPP模式改变了项目投资主体，建设项目相关单位包括政府投资方、政府指定的项目实施机构、由社会资本方和政府投资方组建的项目公司，以及设计、施工、监理等单位，被审计单位较为复杂。在PPP项目审计中，被审计单位的范围应包括政府投资方、社会资本方、项目公司、项目实施机构及关联的相关单位。但实际审计操作中仅能确定一家单位为审计通知书的送达单位，考虑到项目公司具体执行建设项目的预算和决算，部分设计、施工、监理等合同也由项目公司签订，因此采取将项目公司作为审计通知书的送达单位，其它相关单位送达审计调查通知书。
（三）审计方式。政府投资建设项目主要使用跟踪审计和决算审计方式开展审计。跟踪审计是从建设项目的立项、可行性研究、设计、征地拆迁、招投标、合同签订、工程价款结算、竣工验收直至项目投产使用进行审计监督。决算审计是建设单位完成全部建设内容后，对包括工程价款结算、资金来源、征地拆迁、勘察设计等的财务收支进行审计。PPP项目审计目标和重点的变化，也要求对现有的审计方式进行优化。对于PPP项目来说，决算审计方式不能满足审计目标的需求，应该采取灵活的跟踪审计方式，跟踪方式也应对于不同的项目付费机制有所区别。
（四）审计内容。从PPP项目运作流程五阶段——项目识别、项目准备、项目采购、项目执行、项目移交，重点把握审计在各环节的审计内容和重点。
1、项目识别审计
项目识别，是政府根据一定的评价标准来确定一个基础设施及公共服务类项目能否采用PPP模式的阶段。该阶段工作分项目发起、项目筛选、物有所值评价及财政承受能力论证4个步骤依次进行。
项目识别审计主要是对项目前期立项、决策过程进行审计，重点对项目建议书、项目可行性研究报告、项目物有所值评价报告、财政承载能力论证报告等项目前期文件资料及其审批程序进行审计, 并就项目是否符合“ 投资规模较大、需求长期稳定、价格调整机制灵活、市场化程度较高”等条件；是否已纳入了省财政厅PPP项目库；是否适合采用政府和社会资本合作模式（PPP）等提出审计意见。
2、项目准备审计
项目准备，是政府授权的项目实施机构对通过物有所值评价和财政承受能力论证的PPP项目进行的准备工作。该阶段工作分管理架构组建、实施方案编制及实施方案审核3个步骤依次进行。
项目准备阶段的核心文件是《项目实施方案》，实施方案是整个PPP项目实施过程中纲领性文件，它指导着后续各阶段的工作，对项目的成败起到至关重要的作用。该阶段审计部门应主要对实施方案进行审计，重点审计实施方案编制要素是否完整（至少应包括项目概况、PPP运行的必要性和可行性、风险分配框架、PPP运作方式、项目交易结构、项目合同结构、核心边界、监督管理、PPP采购方式、实施保障措施及财务测算等章节）；实施方案采用的数据是否真实有效；实施方案所涉及的核心内容（风险分配原则、合同结构、采购方式等）是否合法；实施方案是否通过了专家评审及方案是否按规定进行审批等。
3、项目采购审计
项目采购，实质上就是项目实施机构按照方案要求选择社会资本合作方的过程。该阶段工作分资格预审、采购文件编制、响应文件评审及谈判与合同签署4个步骤依次进行。
项目采购审计主要依据《政府采购法》及其实施条例，对采购程序及文件资料的合法性、真实性进行全面审计。重点审计资格预审公告是否在省级以上人民政府财政部门指定的媒体上发布；提交资格预审申请文件的时间自公告发布之日起是否超过15个工作日；项目采购文件的编制及项目采购邀请与响应文件评审是否符合规定、采购谈判与项目合同签订是否符合规定；合同文本是否按规定进行公示等。
4、项目执行审计
项目执行，是PPP项目真正实施建设阶段。该阶段工作分项目公司设立、融资管理、绩效监测与支付及中期评估4个步骤依次进行。
项目执行审计应重点审计社会资本合作方是否按照采购文件和项目合同约定，按时足额出资设立项目公司；项目公司融资方案设计是否合理、是否存在项目公司债务向政府转移的情况；项目实施机构是否按照项目合同约定，监督社会资本或项目公司履行合同义务，定期监测项目产出绩效指标，编制季报和年报，并报财政部门备案；项目实施机构是否定期（3～5年）对项目进行中期评估、及时评估已发现问题的风险，制订应对措施，并报财政部门备案；政府相关职能部门是否根据国家相关法律法规对项目履行行政监管职责等。
5、项目移交审计
PPP项目移交阶段，包括移交准备阶段、性能测试阶段、资产交割阶段。移交环节的审计重点，主要在于对移交节点的资产进行评估价值审计，确保项目价值符合合同要求，避免政府利益受到侵蚀。
（五）审计程序。
PPP项目审计程序可分为四个环节。
1、审计计划：政府审计部门根据审计立项标准和计划流程，将PPP项目审计纳入审计机关的中长期战略计划、三年滚动计划、年度审计计划。
2、审计准备：根据计划结合多元审计力量，组建审计小组。根据审前调查，编制审计实施方案，包括审计目标、审计标准、审计指标和内容、进度计划及审计风险评估等，最后向审计对象——PPP项目公司/社会资本下发审计通知书。
3、审计实施：是审计执行机制的核心环节。审计小组进入PPP项目公司，根据PPP项目的审计实施方案，对项目公司及所有与之有协议关系的主体行为及协议进行全生命周期跟踪审计，编制PPP项目审计工作底稿，出具审计意见。
4、审计终结：对PPP项目审计意见进行汇总，出具审计报告，向公众公示，并根据审计结果，要求被审计单位进行整改，持续跟进。
三、对江夏区开展PPP项目审计工作的相关建议
（一）研究制定江夏区PPP项目审计管理（试行）办法。建立完善江夏区的PPP项目审计相关制度。由于国家层面关于PPP项目审计制度的缺失，因此制定相关管理办法，是推进江夏区PPP项目健康发展的重要保障。鉴于PPP项目的特殊性，对其审计无法完全按照一般审计项目规则操作，应尽快建立适当的PPP管理办法和审计准则，包括审计机制、审计标准、审计计划、分析框架、方法和工具、审计指标体系、绩效评价等，从而依据准则明确审计责任，提高审计监督效益，进而保障PPP项目能够公开透明、健康发展，让政府放心，公众满意。
（二）建立基于大数据的PPP项目全覆盖审计模式。PPP项目周期长、涉及范围广，决定了其审计工作量相对较大，完全依靠人力审计已不大可能。在全国PPP综合信息平台项目库基础上，尽快建立PPP项目大数据平台，共享PPP项目实时进度数据以及相关财务、人员等数据信息，并建立统一的数据标准与接口标准，对数据进行采集、加工、存储、分析与统一管理。进而基于大数据技术，对PPP项目进行全覆盖、全过程的实时跟踪审计。
（三）借助第三方机构的力量开展PPP项目审计工作。PPP项目审计工作与传统项目审计差别较大，审计范围、内容及强度等均加大了审计工作的难度，并且PPP项目审计专业性及综合性较强，借助第三方机构的专家及智库力量，能更好地把控PPP项目的审计风险，推进PPP项目审计工作顺利实施。
(四)构建江夏区PPP项目审计专业人才培养体系。现阶段，PPP项目审计人才短缺，培养需短期培训与长期培养并举，对于在岗的审计人员，以短期培训为主，以PPP项目为载体，采取工学结合的方式，进行针对性培训。短期培训重在弥补短板，转变审计人员固有的思维，提高其对PPP项目的认识，提升其在PPP项目审计中新技术运用、多方位协同沟通的能力。长期培养则立足长远发展，专注于人才培养的顶层设计与长远规划。
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